编者按：由于农业生产的分散性，以及农产品收购发票“自开自抵”的特性，实践中填列不合规、恶意虚开的现象屡见不鲜，近年来也爆发了大量涉农产品收购发票的虚开骗税案件。在两高严打严抓涉税类犯罪的背景下，出口企业应如何有效防控涉税风险？本文将以案例为切入点，深入剖入两种常见出口模式及其风险所在，并根据以往办案经验给出有效降低涉税风险的建议。

一、案例引入：农产品收购发票虚开骗税模式

（一）生产企业自行收购农产品

实践中，生产企业会利用农产品收购发票自开自抵的特性，虚假填报农户信息、填报虚假农产品备案基地，以及伪造自产自销证明单等手段，虚开农产品收购发票，虚抵进项或用于骗取出口退税。

前日，大连税务在官微发布一起典型虚开农产品骗取出口退税的案件。涉案企业为大连市自贸区一食品企业，该企业涉嫌虚开农产品收购发票2.4亿元，骗取出口退税1000多万元。尽管报道未披露更多细节，但根据描述，该企业作为食品生产企业，应当是试图通过虚开农产品发票解决其进项问题，并以该虚开的发票申报了出口退税。这一模式也是实践中最为普遍的涉农产品骗税模式。

无独有偶，中国税务报还刊登过一则贝壳加工企业通过虚假出口方式骗取国家出口退税的案件。浙江省S公司为一家从事贝壳工艺品出口的企业，其进项大多是农产品收购发票，但收购发票填列的养殖户、投售户，有的查无此户，有的根本就不从事珍珠贝养殖业务。同时，经调查证实，涉案企业提供的农产品自产自销证明单也为虚假单据，相关的村委会信息和公章等均系伪造。最终查实，涉案个人和企业虚开农产品收购发票涉及金额约13亿元，通过虚构贝壳工艺品生产出口业务，骗取国家出口退税1.1亿元，被移送公安机关处理。

（二）外贸企业嫁接内贸企业收购农产品

外贸企业于生产企业所适用的政策有所不同。根据《财政部 国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税[2012]39号）第六条第一款第一项第十一目规定，外贸企业取得普通发票、废旧物资收购凭证、农产品收购发票、政府非税收入票据的货物属于适用免征增值税政策的范围，不能办理退税。为破除该困境，实践中，外贸企业通常先设立一家内贸企业，由内贸企业向农户收购农产品，自行开具收购农产品收购发票，再由内贸企业将农产品销售给外贸企业，并开具增值税专用发票，用于申报出口退税。

但是，虚填农产品收购发票的风险依然会随着发票流向不断传导。实践中，此种模式也有较大风险，税案频发。今年一月，福建省某地税务局在官网上向福建A贸易公司公告送达了《税务行政处罚事项告知书》、《税务处理决定书》。

A公司系一家经营茶叶出口的外贸企业，2019年9月至2023年3月期间，该公司让福建某茶叶有限公司等9家公司，为A公司开具与实际经营情况不符的增值税专用发票，共计虚开的专票2124份，涉及发票金额2.09亿元，税额2718万元。茶叶是一类典型的农产品，因此本案从源头上说，依然涉及到虚填农产品收购发票。

二、风险分析：农产品收购发票虚开和骗税风险高发点位

（一）违规填开收购发票被定虚开

在笔者处理过的多起案件中，农产品收购发票的填列与开具不合规主要有两种情形。一是从非直接农业生产者手中收购农产品，并以非农户为主体开具农产品收购发票。很多农产品收购企业不是直接从农业生产者手中收购农产品，而是通过所谓的“黄牛”、“中介”等中间环节进行收购。一些收购企业就把这些中间商填列在农产品收购发票上，违反了必须填列农产品生产者信息的规定。二是填列的农户非原始农户。由于农产品收购涉及大量分散的自然人，且农产品的生产和流通往往跨越多个行政区域，而一些省份为规制虚开农产品收购发票的问题，规定农产品收购发票一般只能在本县或本省范围内使用。为了规避这一限制，一些企业可能选择将非实际出售人的信息（如企业员工、中介商等）填写在发票上，或者冒用当地农民的信息开具发票。由于部分企业缺乏合规意识，没有保留可以证明收购真实性的其他证据，一旦被稽查，这两种不合规的填报都可能被税局认定为虚开。

（二）内外贸企业无真实交易被定虚开

由于需要嫁接内贸企业，因此外贸模式的风险相较于普通生产企业违规填开收购发票的风险外，还有内外贸企业之间无真实交易的风险。

外贸模式下，尽管发票流向为“农户—内贸企业—外贸企业”，但部分外贸企业为简便操作，往往直接由外贸企业直接向农户支付货款，货物也直接运输至外贸企业处，内外贸企业之间也没有任何买卖合同，造成三流不一致。因此，内贸企业的收购行为可能由于交易主体不真实被认定为进项虚开，而内外贸企业的交易也可能因为三流不一致而被认定为虚开。

（三）虚开风险易升级为骗税风险

根据《最高人民法院 最高人民检察院<关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题>的解释》（法释〔2024〕4号）第七条规定，使用虚开、非法购买或者以其他非法手段取得的增值税专用发票或者其他可以用于出口退税的发票申报出口退税的，应当认定为刑法第二百零四条第一款规定的“假报出口或者其他欺骗手段”。

如前所述，生产企业使用可能因填列不合规或者外贸企业使用可能因三流不一致而被认定为虚开的发票申报出口退税，均会符合第七条规定，可能以骗取出口退税罪论处。此外，有部分案例中的内外贸企业三流一致，外贸企业获取的进项发票无瑕疵，但内贸企业农产品销售发票进项不合规。这时由于内外贸企业实际控制人往往一致，税务机关倾向于将内外贸企业看成一个整体，即使外贸企业进项和申报出口退税的环节符合规定，也可能被认定为通过控制内贸企业开具虚假农产品收购发票，进行骗税。

三、争议焦点：农产品收购发票填开不合规，是否必然构成骗税？

（一）虚开、骗税的抗辩核心是业务是否真实

无论是虚开发票还是骗税行为，其违法性本质都是破坏了国家发票管理秩序，进而可能造成国家税款损失。笔者认为，农产品收购发票填开不合规可能导致难以满足进项抵扣或者出口退税的形式要件，但不能直接得出业务不真实的结论，更不能直接推断业务不真实，从而认定涉嫌虚开或骗税。

在应对税局稽查时，企业可以业务真实性为抗辩依据，只要业务是真实的，即使存在某些形式上的不合规，也只是行政层面的违规，不应轻易将其归类为虚开或骗税犯罪。在以往的辩护案件中，笔者通过归集当地收购农产品的普遍实践做法，梳理企业留存的可侧面证明业务真实性的证据，如收购合同、过磅单、入库单、运输费用结算单据、收付款凭证等原始凭证，以证明交易的真实性和完整性，还原真实业务全貌，请求税局综合考虑实践情况、企业业务模式，避免行政风险向刑事风险转变，都取得了较好的辩护效果。

（二）如实“代开”农产品收购发票不构成虚开

实践中，由于收购对象分散且多为自然人等原因，部分出口企业向农户实际收购后，使用中间商或者采购员身份进行填列。笔者认为，只要收购活动真实发生，仅是发票不能反映真实情况，并没有违反向农业生产者直接采购农产品的规定，更没有造成国家税款损失，这种如实“代开”农产品收购发票不构成虚开。

笔者在办理案件中还注意到，一些地方税局曾下发过指导性文件或答复，认可农产品收购企业集中填列行为，即允许企业将收购中介填写在农产品收购发票上，也为辩护争取了一定空间。由于各地政策不同，企业在面对涉税争议时，可以寻求专业人士帮助，通过梳理当地政策和实践，更有针对性地给出争议解决方案。

（三）真实农产品货物出口不构成骗税

出口退税的实质条件是“已税货物真实出口”。如果行为人真实出口农产品，且由于农产品天然负税的特点，申报退税人已实际承担了税款，完全满足获取出口退税的实质，其取得出口退税的行为不会造成国家税款的损失，在行政上作追回税款、视同内销处理即可，不宜认定为骗取出口退税罪。

关于“农产品为已税货物”的观点在国家税务总局出版的《全面推开营改增业务操作指引》一书中有所印证。该书指出：“农民生产农产品所购买的燃料、农机具等生产资料是支付了增值税的，农产品价格中也就包含了一部分增值税，也就是说购进免税农产品的纳税人在一定程度上是‘负担’了增值税的。”此外，笔者在以往案件的办理中，发现一些法院也支持了这一观点，《人民法院报》曾刊发一篇题为《假冒自产货物出口获取出口退税是否构成骗取出口退税罪》的文章，文中提出：“香肠等农产品虽在国内未实际缴税，但仍应视为已税货物。”实质上也认可了农产品的“已税”特点。

小结：农产品出口企业应加强合规建设，避免虚开骗税行政刑事风险

（一）合规填列农产品收购发票

企业在收购农产品时应严格遵守填列规范，只能为实际发生的农产品收购业务开具发票。开具发票时，应按规定时限、号码顺序逐笔开具，准确记录出售人的姓名、详细地址，并在备注栏注明出售人的身份证号码和联系电话。此外，可以在农产品出口企业与收购人员之间建立一层关系，例如将收购人员吸纳为企业的业务人员，或者建立挂靠关系，让收购人员以企业的名义去收购，这样，就变成农户直接销售农产品给企业，避免形成“双重买卖关系”。

（二）留存业务真实性证据

在填列发票被认定不合规的情况下，通过其他留存证据证明业务真实是企业阻却刑事风险的法宝。企业应该建立完善的资料留存制度，保留包括但不限于收购合同、过磅单、入库单、运输费用结算单据、银行流水记录等凭证，现金支付也要保留相关的收据。也可利用电子记录系统和数字化工具来跟踪和记录所有的交易细节，提高证据的可追溯性和真实可信度。

（三）积极聘请专业人士介入，提出抗辩意见

如果出口企业已经因农产品收购发票问题陷入虚开、骗取出口退税风险之中，应当清醒地认识到案件可能引发的严重刑事后果。企业需要专业的税务律师介入案件，通过梳理业务材料，从货物的真实性、国家出口退税款损失等方面进行论述和沟通，进而维护企业权利。